Ermittelt der Unternehmer seinen Gewinn nicht durch Bilanzierung,
sondern durch Einnahmen-Überschussrechnung, kann er eine wertlos gewordene
GmbH-Beteiligung, die zu seinem Betriebsvermögen gehört, in dem Jahr als
Betriebsausgabe berücksichtigen, in dem die finanziellen Mittel, die er für den
Erwerb der GmbH-Beteiligung aufgewendet hat, endgültig verloren gegangen sind.
Hintergrund: Eine
GmbH-Beteiligung kann zum Betriebsvermögen oder aber auch zum Privatvermögen
gehören. Wird die Beteiligung wertlos oder aufgegeben oder mit Verlust
veräußert, wird der Verlust grundsätzlich steuerlich berücksichtigt, da auch
Gewinne und Verluste aus GmbH-Beteiligungen, die zum Privatvermögen gehören,
steuerlich zu Einkünften führen.
Sachverhalt: Der Kläger war
Einzelunternehmer und zu 50 % an einer GmbH beteiligt. Im Rahmen seines
gewerblichen Einzelunternehmens erbrachte er Leistungen an die GmbH. Die GmbH
geriet im Jahr 2000 in Zahlungsschwierigkeiten und stellte im Jahr 2007 ihren
Geschäftsbetrieb ein. Im Jahr 2008 wurde über das Vermögen der GmbH das
Insolvenzverfahren eröffnet; nach den Angaben des Insolvenzverwalters war für
die Gläubiger eine Quote von lediglich 0,1 % zu erwarten. Der Kläger ermittelte
seinen Gewinn bis einschließlich 2008 durch Bilanzierung und stellte ab 2009
seine Gewinnermittlung auf eine Einnahmen-Überschussrechnung nach Zufluss- und
Abflussgesichtspunkten um. Der Kläger machte für das Jahr 2012 und hilfsweise
für das Jahr 2013 einen Verlust aus der Wertlosigkeit der GmbH-Beteiligung
geltend.
Entscheidung: Der
Bundesfinanzhof (BFH) wies die Klage dem Grunde nach ab:
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Eine Berücksichtigung des Verlustes der GmbH-Beteiligung nach
den Vorschriften für wesentliche GmbH-Beteiligungen des Privatvermögens schied
aus, weil die Beteiligung an der GmbH zum Betriebsvermögen gehörte. Bei der
GmbH handelte es sich nämlich um einen Großkunden des Klägers, so dass er die
Beteiligung im Zeitpunkt ihres Erwerbs zu Recht seinem Betriebsvermögen
zugeordnet hatte. Eine spätere Entnahme war nicht erfolgt. Auch der Wechsel der
Gewinnermittlung von der Bilanzierung zur Einnahmen-Überschussrechnung führte
nicht zu einer Entnahme. -
Eine Berücksichtigung als laufende Betriebsausgabe im Rahmen
der gewerblichen Einkünfte ist grundsätzlich möglich, auch wenn der Kläger in
den Streitjahren 2012 und 2013 seinen Gewinn durch eine
Einnahmen-Überschussrechnung ermittelte. Auch bei einer
Einnahmen-Überschussrechnung kann der Verlust einer zum Betriebsvermögen
gehörenden GmbH-Beteiligung berücksichtigt werden. Der Zeitpunkt hierfür ist
das Jahr, in dem die Mittel, die für den Erwerb der GmbH-Beteiligung
aufgewendet wurden, endgültig verlorengegangen sind. -
Dieser Zeitpunkt war allerdings das Jahr 2008 und nicht das
Streitjahr 2012 oder Streitjahr 2013. Die GmbH war nämlich bereits seit dem
Jahr 2000 in finanziellen Schwierigkeiten, hatte im Jahr 2007 ihren
Geschäftsbetrieb eingestellt und befand sich im Jahr 2008 im
Insolvenzverfahren; nach einer Auskunft des Insolvenzverwalters aus dem Jahr
2008 war eine Insolvenzquote von lediglich 0,1 % zu erwarten. -
Der BFH hat die Sache an das FG zurückverwiesen, weil es nach
dem bisherigen Klägervortrag im Verfahren möglich ist, dass der Kläger noch im
Jahr 2013 Zahlungen in das Vermögen der GmbH geleistet hat. Dies muss das FG
noch aufklären, da diese Zahlungen als Betriebsausgaben des Jahres 2013
berücksichtigt werden könnten.
Hinweis: Der BFH macht deutlich,
dass auch im Rahmen einer Einnahmen-Überschussrechnung ein Verlust, der sich
aus dem Wertverfall einer zum Betriebsvermögen gehörenden GmbH-Beteiligung
ergibt, gewinnmindernd berücksichtigt werden kann. Allerdings handelt es sich
dabei nicht um eine sog. Teilwertabschreibung, die aufgrund einer
voraussichtlich dauernden Wertminderung in Anspruch genommen werden kann und
die nur bei der Bilanzierung zulässig ist, nicht aber bei der
Einnahmen-Überschussrechnung. Vielmehr geht es um den vollständigen Verlust der
Beteiligung.
Der Kläger hätte den Verlust bereits früher geltend machen sollen,
nämlich spätestens im Jahr 2008. Da er bis einschließlich 2008 bilanziert
hatte, hätte er bis 2008 auch Teilwertabschreibungen vornehmen können und
müssen, weil es nach der bis einschließlich 2008 geltenden Rechtslage die
Pflicht bei der Bilanzierung gab, Teilwertabschreibungen im Fall der dauernden
Wertminderung vorzunehmen. Seit 2009 ist die Vornahme einer
Teilwertabschreibung bei der Steuerbilanz ein Wahlrecht.
Quelle: BFH, Urteil vom 31.1.2024 – X R 11/22; NWB